Número Consulta: V1295-11
Órgano:SG de Impuestos sobre el Consumo
Fecha de salida:23/05/2011
Normativa:Ley 37/1992 arts. 80-Dos, tres y cinco
Descripción de los Hechos:La consultante, entidad mercantil establecida en el territorio de aplicación del Impuesto, mantiene una deuda comercial con algunos de sus clientes declarados en concurso de acreedores y que están afianzadas parcialmente por una entidad de crédito y caución.
La consultante ha demandado a la entidad de crédito y caución que ha rehusado hacerse cargo del pago de la deuda correspondiente.
Cuestión planteada:1º ¿Es posible modificar la base imponible respecto de la cantidad reclamada a la entidad de crédito y caución?
2º ¿Si existe sentencia firme a favor de la entidad de crédito y caución respecto de la cantidad controvertida, será posible modificar la base imponible aunque haya trascurrido el plazo establecido para ello?
Contestación completa:1.- Los supuestos de modificación de la base imponible se regulan en el artículo 80 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29).
El artículo 80, apartados dos y tres de la citada Ley, con las modificaciones incorporadas por el Real Decreto-Ley 6/2010, de 9 de abril, de medidas para el impulso de la recuperación económica y el empleo, (BOE del 13), dispone lo siguiente:
“Dos. Cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente.
Tres. La base imponible podrá reducirse cuando el destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad al devengo de la operación, se dicte auto de declaración de concurso. La modificación, en su caso, no podrá efectuarse después de transcurrido el plazo máximo fijado en el número 5º del apartado 1 del artículo 21 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.
Sólo cuando se acuerde la conclusión del concurso por las causas expresadas en el artículo 176.1, apartados 1º, 3º y 5º de la Ley Concursal, el acreedor que hubiese modificado la base imponible deberá modificarla nuevamente al alza mediante la emisión, en el plazo que se fije reglamentariamente, de una factura rectificativa en la que se repercuta la cuota procedente.”.
Por su parte, el número 5º del apartado 1 del artículo 21 de la Ley 22/2003, en la redacción dada al mismo por el Real Decreto-ley 3/2009, de 27 de marzo, de medidas urgentes en materia tributaria, financiera y concursal ante la evolución de la situación económica (BOE del 31), establece, dentro de los pronunciamientos que han de contenerse en el auto de declaración de concurso, “el llamamiento a los acreedores para que pongan en conocimiento de la administración concursal la existencia de sus créditos, en el plazo de un mes a contar desde el día siguiente a la publicación en el “Boletín Oficial del Estado” del auto de declaración de concurso, conforme a lo dispuesto en el artículo 23.”.
En este sentido, el apartado 1 del artículo 23 de la Ley 22/2003 precisa que “(…) el extracto de la declaración de concurso se publicará, con la mayor urgencia y de forma gratuita, en el “Boletín Oficial del Estado”, y contendrá únicamente los datos indispensables para la identificación del concursado, incluyendo su NIF, el juzgado competente, el número de autos, el plazo establecido para la comunicación de los créditos, el régimen de suspensión o intervención de facultades del concursado y la dirección electrónica del Registro Público Concursal donde se publicarán las resoluciones que traigan causa del concurso.
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En otro orden de cosas, de acuerdo con la doctrina de este Centro Directivo recogida en la resolución de diversas consultas (entre otras, consultas vinculantes número V0132-06, de 23 de enero de 2006, número V1959-08, de 28 de octubre de 2008, y V0848-09, de 22 de abril de 2009), no podrá modificarse la base imponible a través de lo dispuesto por el artículo 80.Cuatro de la Ley 37/1992 cuando, respecto de los créditos controvertidos a que se corresponda, se haya dictado auto de declaración de concurso, aun cuando se cumplan los requisitos establecidos por dicho artículo 80.Cuatro.
2.- Por otra parte, el desarrollo del artículo 80, apartado tres, de la Ley 37/1992, antes transcrito, se contiene en el apartado cinco de dicho precepto así como en el artículo 24 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31).
En este sentido, el apartado cinco del referido artículo 80 de la Ley establece lo siguiente:
“Cinco. En relación con los supuestos de modificación de la base imponible comprendidos en los apartados tres y cuatro anteriores, se aplicarán las siguientes reglas:
1.ª No procederá la modificación de la base imponible en los casos siguientes:
a) Créditos que disfruten de garantía real, en la parte garantizada.
b) Créditos afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca o cubiertos por un contrato de seguro de crédito o de caución, en la parte afianzada o asegurada.
c) Créditos entre personas o entidades vinculadas definidas en el artículo 79, apartado cinco de esta ley.
d) Créditos adeudados o afianzados por Entes públicos.
Lo dispuesto en esta letra d) no se aplicará a la reducción de la base imponible realizada de acuerdo con el apartado cuatro del artículo 80 de esta ley para los créditos que se consideren total o parcialmente incobrables, sin perjuicio de la necesidad de cumplir con el requisito de acreditación documental del impago a que se refiere la condición 4.ª de dicho precepto.
(…)”.
3.- En consecuencia, del quinto apartado del artículo 80 reproducido resulta que no procede la modificación de la base imponible respecto de la parte del crédito afianzada por entidades de crédito y caución. Dicha limitación debe considerarse objetiva y de la información disponible se deduce que esta previsión es aplicable al supuesto consultado.
No obstante, en relación con la parte de crédito no garantizada por la entidad de crédito y caución sí será posible proceder a la rectificación de la base imponible, siempre que dicha modificación se haga de acuerdo con las condiciones y requisitos establecidos por el artículo 80.Cuatro de la Ley 37/1992 y por su desarrollo reglamentario contenido en el artículo 24 el Reglamento del Impuesto.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
